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股权转让涉税问题 股权转让如何交税

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原杨市法律与税务小学教室
股权转让是企业资本运营的重要手段 。一般来说，有限责任公司或股份有限公司的股东，除法律规定的以外，不能成为出资人，股东身份的主体非常广泛 。本文只讨论自然人股东和公司法人股东转让公司股权的行为 。
一.增值税
无论是自然人股东还是企业法人股东，根据《营业税改征增值税试点实施办法》(财税2016年36号)，都不在增值税征税范围内，因此股东在转让股权时不能开具(或代开)增值税普通发票或增值税专用发票 。交易过程中，收款人只需在收到股权款时向付款人出具收款凭证即可 。
二 。所得税
股权转让过程中，如果转让方是自然人股东，需要缴纳个人所得税；如果是企业法人股东，就需要缴纳企业所得税 。
(1)自然人股东
目前自然人股东股权转让的有效文件有:国税函[2009]285号文件、中华人民共和国国家税务总局公告2010年第27号文件、中华人民共和国国家税务总局公告2014年第67号等 。
根据中华人民共和国国家税务总局公告2014年第67号，个人向其他个人或法人转让股权的下列行为，应缴纳个人所得税: (一)出售股权；(二)公司回购股份 。(3)发行人首次公开发行新股时，被投资企业股东将向投资者公开发售股份；(四)股权被司法或行政机关强制转让；(五)以股权对外投资或者进行其他非货币性交易 。(六)以股权清偿债务；(七)其他股权转让行为 。
1.《关于加强股权转让所得征收个人所得税管理的通知》([2009]285号文件)主要是为了提高征管质量和效率，堵塞征管漏洞:股权转让当事人签订股权转让协议并完成股权转让交易后，企业变更股权登记前，有纳税或代扣代缴义务的转让方或受让方应向主管税务机关进行纳税(代扣代缴)申报 。并凭个人所得税完税证明或税务机关出具的免税或不征税证明到工商行政管理部门办理股权变更登记手续 。同时，股权交易双方已签订股权转让协议，但股权转让交易尚未完成的，企业在向工商行政管理部门申请股权变更登记时，应填写《个人股东变动情况报告表》(表格样式和联次由各省地方税务机关设计)并向主管税务机关申报 。
2.《国家税务总局关于股权转让所得个人所得税计税依据核定的公告》(国家税务总局公告2010年第27号)主要规定了股权转让所得个人所得税计税依据的核定: (一)自然人转让被投资企业股权(股份)所得(以下简称股权转让)，应当按照公平交易价格计算并确定计税依据；(2)对于计税依据明显偏低，无正当理由股权转让可以低于市场的情况；(3)计税依据明显偏低且无正当理由的，应当按照核定的方法重新确定计税价格 。
3.《股权转让所得个人所得税管理办法(试行)》(中华人民共和国国家税务总局公告2014年第67号)主要规定了股权转让所得的确认、股权原值的确认、如何进行纳税申报等 。:(1)转让方在股权转让中取得的现金、实物、有价证券及其他形式的经济利益，视同股权转让收入，按合同约定满足约定条件后纳税人的后续收入 。(2)文件主要规定申报股权转让对应的净资产份额是股权价格是否为公允市场价格的标准 。同时特别规定，被投资企业拥有土地使用权、房屋、未出售的不动产、知识产权、探矿权、采矿权、股权等资产的，申报的股权转让收益应按股权对应的净资产公允价值份额计算 。
股权转让的公允价值通常是影响个税的关键，交易双方有时倾向于隐瞒或压低真实转让价格，从而影响股权转让的公允价值 。一般情况下，公允价值通常不低于目标公司的账面净资产；不得低于公司同期其他股东的股权转让价格；不能低于股东股权收购的历史成本 。
股权转让时，需要在应纳税所得额中确认该原则 。此时特别强调，对于被投资企业在资本公积、盈余公积、未分配利润转增股本过程中，个人股东在转增股本过程中已依法缴纳个人所得税的，可以以转增金额和相关税费之和确认新转增股本的原始股权价值 。根据这一规定，我们是否可以认为，如果企业在转移资本过程中没有代扣代缴个人所得税，是否意味着转移的资本不能计入原值？答案应该是肯定的 。
自然人股东转让股权，按“财产转让所得”的20%计算个人所得税 。
【股权转让涉税问题 股权转让如何交税】(2)企业所得税
企业所得税中股权转让公允价值和历史成本的确定与个人所得税基本一致 。企业内部股权转让在税法上被归为企业资产重组的一种，所以没有单独的文件进行描述，在2009年财税59号中有规定 。
1.《国家税务总局关于实施企业所得税法若干税收问题的通知》(国税函〔2010〕79号)规定:关于股权转让收入的确认和计算，应当在转让协议生效并办理股权变更手续时确认股权转让收入的实现 。股权转让收入为股权转让收入扣除取得股权发生的成本后的金额 。企业在计算股权转让收益时，不得在被投资企业的未分配利润等股东留存收益中扣除按股权可分配的金额 。
2.根据《中华人民共和国财政部国家税务总局关于企业清算业务企业所得税处理若干问题的通知》(财税〔2009〕60号)，被清算企业股东分享的剩余资产金额，相当于被清算企业累计未分配利润和累计盈余公积中按股东持股比例计算的部分，应确认为股息收入；剩余资产扣除股息收入后的余额，超过或低于股东投资成本的，应当确认为股东投资转让收益或损失 。
3.《中华人民共和国国家税务总局关于企业所得税若干问题的公告》(国家税务总局公告2011年第34号)规定了投资企业撤回或减少投资的税务处理 。投资企业撤回或减少对被投资企业的投资，其资产中相当于初始出资的部分确认为投资回收；相当于被投资企业累计未分配利润和累计盈余公积减少实收资本比例的部分，确认为股利收入；其余部分确认为投资资产转让收入 。企业股权转让所得作为投资收益，应计入企业应纳税所得额缴纳企业所得税 。
4.股权作为企业的非货币性投资，正常情况下需要按照公允价值计算缴纳企业所得税，但根据《中华人民共和国国家税务总局财政部关于非货币性资产投资企业所得税政策的通知》(财税〔2014〕116号)，可以分五年缴纳 。
5.股权置换股权也是税法上股权收购的一种 。符合以下两个条件的，可享受优惠政策，适用特殊重组: (一)收购企业购买的股权不低于被收购企业总股权的50%；(二)收购企业在股权收购时的股权支付金额不低于交易支付总额的85%；(3)符合条件的转让企业可以选择暂不确认股权转让收入，从而不征收相应的企业所得税 。
6.房地产业土地增值税特别规定 。根据《关于继续执行企业改制重组有关土地增值税政策的通知》(财税〔2018〕57号)，资产作为投资入股转让的，免征土地增值税，转让未取得收入的，也免征土地增值税 。但对房地产企业，以土地使用权投资房地产开发企业开发产品或房地产开发企业开发产品投资入股，应征收土地增值税 。
三 。纳税计算时间的确定
1.《关于纳税人提取转让股权征收个人所得税问题的批复》(国税函〔2005〕130号)规定: (一)股权转让合同已履行完毕，股权已办理变更登记，收入已实现的，转让方取得的股权转让收入应当依法缴纳个人所得税 。转让后双方签订并执行协议终止原股权转让合同并返还股权，属于再次股权转让，前次转让征收的个人所得税不予返还 。(2)股权转让合同尚未履行的，因执行仲裁委员会裁定终止股权转让合同及补充协议，停止原股权转让合同的执行，并按原价收回转让的股权，因股权转让行为尚未完成，收益尚未完全实现，随着股权转让关系的解除，股权收益不复存在 。根据《个人所得税法》和《税收征管法》的相关规定以及行政行为合理性原则，纳税人不应缴纳个人所得税 。
2.《国家税务总局关于实施企业所得税法若干税收问题的通知》(国税函〔2010〕79号)规定，企业转让股权收益的，应当在转让协议生效并办理股权变更手续时确认收益的实现 。股权转让收入为股权转让收入扣除取得股权发生的成本后的金额 。企业在计算股权转让收益时，不得在被投资企业的未分配利润等股东留存收益中扣除按股权可分配的金额 。
3.《股权转让所得个人所得税管理办法(试行)》第二十条规定:有下列情形之一的，扣缴义务人和纳税人应当于次月15日内依法向主管税务机关申报纳税: (一)受让方已支付或者部分支付股权转让价款的；(二)股权转让协议已经签署生效 。
根据上述规定，虽然《股权转让所得个人所得税管理办法(试行)》与国税函[2005]130号文或国税函[2010]79号文相比，缺少了一些硬性条件，但个人认为，需要确认收入的实现后才能进行纳税申报 。在没有收入确认的情况下，双方只是形成法律上的债权债务关系 。
四 。对主要问题的思考
1.如果纳税人解除原股权转让合同，收回转让的股权，收取的个人所得税可以退还吗？
根据国税函[2005]130号文的规定，转让方与受让方签订股权转让合同并缴纳个人所得税后，因一方违约或双方协商解除合同，双方签订并履行了解除原股权转让合同并返还股权的协议，视为双方的转让行为已经结束 。税务机关认定上述行为为另一股权转让行为，对前次转让行为征收的个人所得税不予返还 。实践中，已履行协议并缴纳转移支付，且已办理变更登记的，已缴纳的个人所得税不能退还 。但无论股权转让合同以何种形式解除，都必须只通过变更登记确认收入的实现 。因此，在实际交易过程中，如果转让方处于主导地位，可以在合同中约定，受让方必须支付全部或大部分转让款后，才能配合办理股权变更手续 。同时也可以约定，一方因解除合同给另一方造成损失的，包括个人所得税在内的所有损失由违约方承担 。
2.未完成实收资本的股权能否以低于注册资本的价格转让？
《公司法》第二十八条规定:“股东应当按时足额缴纳公司章程规定的各自所认缴的出资额 。股东以货币出资的，应当将出资足额存入有限责任公司在银行开设的账户；以非货币财产作为出资的，应当依法办理财产权转移手续 。”股东未按照前款规定缴纳出资的，除向公司足额缴纳出资外，还应当向按时足额缴纳出资的股东承担违约责任根据上述规定，除非我国现行公司制度有特殊规定，公司注册资本为认缴 。公司股东未足额缴纳所认缴出资的，法律责任是“除向公司足额缴纳外，还应当向已按时足额缴纳出资的股东承担违约责任 。”但无论是国税函[2005]130号文件、国税函[2010]79号文件，还是国家税务总局2014年公告67号文件，都没有明确区分公司注册资本是实缴资本还是认缴资本 。因此，实践中经常发生这样的情况，一家注册资本为5000万元的有限责任公司，其中只有100万元为实收资本，其余4900万元为认缴资本，在认缴期未到时，股东将公司100%的股权以120万元的价格转让给第三方 。税务机关会不会认为是“无正当理由明显低价转让股权”？公司认缴的出资额在会计上不入账，收到实际出资额后才确认为“实收资本” 。由于会计上没有做核算，所以不影响净资产的确认 。因此，即使以公司净资产作为衡量低股权转让价格的依据，认缴资本也不影响净资产 。因此，我们认为，在实收资本未到期时，公司股东以低于注册资本的价格转让股权，并不违反股权价格低于相应净资产份额需要增加的情形 。
3.自然人在股权转让过程中，因受让方违约产生的违约金是否需要征收个人所得税？
国税函〔2006〕866号文件规定，股权转让成功后，转让方因受让方未在规定期限内支付价款而取得的违约金收入，属于财产转让产生的收入 。转让方取得的违约金并入财产转让所得，按“财产转让所得”项目计算缴纳个人所得税，由转让方个人向主管税务机关申报缴纳 。根据这一规定，至于违约金收入，转让方因受让方违约而获得的违约金，要缴纳个人所得税 。是否可以认为转让方违约，受让方就不用缴纳个人所得税作为违约金？《中华人民共和国个人所得税法》第二条删除了原个人所得清单项目“国务院财政部门确定征税的其他所得”的第十一项，仅列出了应当缴纳个人所得税的九种情形 。但受让方获得的违约金，因为是附在转让合同上的，所以不是“偶然所得”，也不是“财产转让所得” 。我们认为，违约方根据本合同向守约方支付的违约金在性质上属于损害赔偿 。从个人所得税征收原则来看，只有相应的收入才涉及纳税义务，而合同违约金作为对守约方损失的补偿，不应计算缴纳个人所得税 。从个人所得税的具体规定来看，违约金属于哪一类税目没有明确规定 。在相关法律法规之前，守约方无需计算和缴纳个人所得税 。
4.自然人股东之间的股权交易，公司是否有代扣代缴的义务？
《个人所得税法》第九条规定:“个人所得税由纳税人缴纳，支付所得的单位或者个人为扣缴义务人 。”根据这一规定，对于个人所得税来说，所得为纳税人，支付所得的单位或者个人为扣缴义务人 。因此，个人转让股权时，受让股东应代扣代缴个人所得税，以支付所得的个人为扣缴义务人 。公司不是支付收入的单位，只能是“委托收款人”，不能是扣缴义务人 。公司不应代扣代缴税款，也不应代缴个人所得税 。
由于税收政策的多样性和复杂性，上述一些观点不一定正确 。请改正它们 。

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